Confisca, iva all’importazione, compliance: le Sezione Unite chiedono un giudizio della Corte Costituzionale
La natura giuridica dell’iva all’importazione e le sue conseguenze sul piano sanzionatorio e quindi della compliance doganale rappresenta un tema di particolare complessità che le Sezioni Unite della Cassazione con ordinanza interlocutoria del 4 luglio 2024 n. 18284 hanno posto al vaglio della Corte Costituzionale nella parte in cui tale tributo può essere associato alla confisca diversamente dall’iva riscossa per cessioni di beni e servizi a livello nazionale e unionale.
La complessità del quesito posto all’attenzione dei giudici costituzionali è aumentata a causa dell’entrata in vigore del decreto legislativo 141 del 26 settembre 2024 recante “Disposizioni nazionali complementari al codice doganale dell’Unione e revisione del sistema sanzionatorio in materia di accise e altre imposte indirette”.
** natura giuridica iva all’importazione**
In merito alla natura dell’iva all’importazione le Sezioni Unite della Cassazione affermano che tale imposta costituisce un tributo interno; infatti, così scrivono: “ 10. Costituisce giurisprudenza assolutamente consolidata (v. ex multis Cass. n. 16109 del 29/07/2015; Cass. n. 8473 del 6/04/2018; Cass. n. 5962 del 28/02/2019), sulla scorta di ripetute affermazioni della Corte di giustizia, che l’Iva all’importazione non è un diritto di confine (riconducibile all’art. 34 TULD) al pari dei dazi doganali ma, quanto alle sue caratteristiche, è la medesima imposta dell’Iva intraunionale” ed ancora “ 10.1. Il sistema dell’Iva all’importazione è per sua natura incardinato in quello generale dell’Iva poiché non colpisce il prodotto importato in quanto tale, ma s’inserisce nel sistema fiscale uniforme dell’Iva, che colpisce sistematicamente e secondo criteri obiettivi sia le operazioni degli Stati membri, sia quelle all’importazione (Corte giustizia, 17 luglio 2014, causa C-272/13, Equoland; 25 febbraio 1988, causa C-299/86, Rainer Drexl, punto 9; 5 maggio 1982, causa C-15/81, Schul, punto 21)”. Ad diuvandum, aggiungono che: “ 10.3. Tali principi sono stati da ultimo univocamente ribaditi dalla Corte di giustizia (7 aprile 2022, causa C-489/20, UB, punti 47 e 48) che ha affermato «l’IVA all’importazione e i dazi doganali presentano caratteristiche essenziali comparabili, in quanto essi traggono origine dal fatto dell’importazione nell’Unione e della susseguente introduzione delle merci nel circuito economico degli Stati membri. Questo parallelismo trova conferma nel fatto che l’articolo 71, paragrafo 1,
secondo comma, della direttiva IVA autorizza gli Stati membri a collegare il fatto generatore dell’esigibilità dell’IVA all’importazione a quelli dei dazi doganali [sentenza del 3 marzo 2021, Hauptzollamt Münster (Luogo di nascita dell’IVA), C ‑7/20, punto 29] … Pertanto, un’obbligazione a titolo di IVA può aggiungersi all’obbligazione doganale qualora il comportamento illecito che ha generato quest’ultima permetta di presumere che le merci in questione sono entrate nel circuito economico dell’Unione e hanno potuto essere
oggetto di consumo, determinando così il realizzarsi del fatto generatore dell’IVA [sentenza del 3 marzo 2021, Hauptzollamt Münster (Luogo di nascita dell’IVA), C ‑7/20, punto 30 …]»”.
**sanzioni sull’iva all’importazioni**
Più complessa, invece, secondo le Sezioni Unite, è la valutazione con riguardo all’applicabilità delle disposizioni sanzionatorie, qui specificamente rilevanti trattandosi di estensione di un regime – inclusivo della confisca ex art. 301 TULD atteso l’ampio richiamo della norma – più severo rispetto a quello previsto in caso di violazioni per evasione
dell’Iva interna.
Per l’iva interna la confisca è obbligatoria solo in caso di rilevanza penale della condotta del contribuente. Si crea in questo modo una discrasia tra modulo tributario (imposta interna) e trattamento sanzionatorio tipico dell’imposta di confine.
Le Sezioni Unite, al punto 14 dell’ordinanza in parola, tratteggiano la possibilità di risolvere tale anomalia in sulla base di tale considerazione: “ In linea generale, invero, l’applicabilità all’Iva all’importazione delle più severe sanzioni previste dalle leggi doganali per i dazi può essere giustificata, anche in forza della competenza e autonomia degli Stati membri nella determinazione del regime sanzionatorio, per la diversità dei presupposti e degli elementi costitutivi e di accertamento che presiedono, rispettivamente, l’Iva interna e l’Iva all’importazione, più complessi e suscettibili di più difficile rilevazione per quest’ultima” ma riconoscono che tale soluzione è in contrasto con il principio unionale di proporzionalità e con quelli costituzionali di proporzionalità e ragionevolezza.
**valore giuridico della confisca**
La confisca è una misura che nasce per assicurare la massima afflittività riservata alla lesione degli interessi fiscali dello Stato e, per quanto riguarda i dazi, dell’Unione europea. Nella ordinanza interlocutoria in commento si legge: “ a maggiore afflittività della confisca doganale si giustifica per la necessità di una tutela rigorosa ed efficace in ragione della delicatezza degli interessi protetti, già individuati «nella lesione di primari interessi finanziari dello Stato … per il passaggio clandestino o fraudolento, attraverso la linea doganale, delle merci soggette a diritto di confine» (Corte cost., sentenza n. 5 del 1977) ed ora, ancor più, di beni giuridici di rilevanza unionale poiché i dazi costituiscono un’entrata propria (e di rilievo significativo) dell’Unione, che esercita una competenza esclusiva.
La tutela degli interessi finanziari dell’Unione europea, difatti, costituisce un obbiettivo specifico, codificato dall’art. 325 TFUE, che incombe in pari misura all’Unione e agli Stati membri e deve essere perseguita contrastando le frodi e le attività illegali mediante misure dissuasive ed efficaci sull’intero territorio dell’Unione.
La Corte di giustizia, peraltro, in più occasioni ha ritenuto, con specifico riguardo alla disciplina dei dazi, l’adeguatezza della confisca in relazione all’obbiettivo dell’istituzione «di un livello adeguato di sanzioni effettive, dissuasive e proporzionate sull’insieme del mercato interno» (Corte di giustizia, sentenza 7 aprile 2022, causa C-489/20 UB, punto 35, con riferimento al CDU; v. in termini generali sentenza 29 aprile 2010, causa C-230/08, Dansk Transport og Logistik, con riguardo al CDC)” ed ancora e soprattutto: “ Non a caso, del resto, l’assetto delineato con la depenalizzazione del 2016 ha suscitato diffusi dubbi, condivisi anche da una parte della dottrina, per l’eccessiva attenuazione della tutela dei beni unionali, sì da essere stato oggetto di modifica con un inasprimento del regime sanzionatorio con l’art. 4 del d.lgs. del 14 luglio 2020, n. 75 – attuativo della direttiva (UE) 2017/1371 – che ha modificato l’art. 1, comma 4, d.lgs. n. 8 del 2016, escludendo dalla depenalizzazione i «reati di cui al decreto del Presidente della Repubblica 23 gennaio 1973, n. 43, quando l’ammontare dei diritti di confine dovuti è superiore a euro diecimila».
La confisca troverebbe applicazione anche per il recupero dell’iva all’importazione giacché “È importante sottolineare che tale effetto estintivo non riguarda l’Iva all’importazione che è accomunata ai dazi poiché l’articolo 71, paragrafo 1, secondo comma, della direttiva IVA autorizza gli Stati membri a collegare il fatto generatore dell’esigibilità dell’Iva all’importazione a quelli dei dazi doganali, senza che ciò, tuttavia, ne determini una modificazione della natura e delle condizioni di esistenza (v. Corte di giustizia, sentenza 7 aprile 2022, causa C-489/20, UB, punto 47).
A questo quadro sanzionatorio bisogna aggiungere che i giudici hanno menzionato: “ la legge delega del 9 agosto 2023, n. 111 [da cui deriva il decreto legislativo 141 del 2024 in materia di riforma doganale] nel fissare, all’art. 20, i principi e i criteri direttivi per la revisione del sistema sanzionatorio tributario, ha esplicitamente preso in considerazione la disciplina sanzionatoria del Titolo VII, Capo I, TULD, in cui è compreso l’art. 301, indice di una valutazione da parte dello stesso legislatore di persistente vigenza della norma.