IVA ed esportazione: come accrescere la propria competitività internazionale

Lo sviluppo di programmi di export richiede una particolare attenzione nei confronti della gestione dell’IVA con gli scambi con l’estero. Prima, però, di analizzare il meccanismo di tale tributo e del suo vale la pena descrivere brevemente il regime dell’esportazione partendo dalla figura dell’esportatore il quale è l’operatore economico stabilito nel territorio doganale dell’ Unione che, al momento dell’accettazione della dichiarazione, è il titolare del contratto concluso con il destinatario nel paese terzo e ha la facoltà di decidere che le merci vengano trasportate verso una destinazione situata al di fuori del territorio doganale dell’ Unione.

In generale, l’esportatore è colui il quale secondo l’articolo 1 Articolo 1 “definizioni” punto c) del numero 19 del regolamento delegato 2015/2446 del 28 luglio 2015 “la persona stabilita nel territorio doganale dell’Unione che ha la facoltà di decidere che le merci devono essere trasportate verso una destinazione situata al di fuori del territorio doganale dell’Unione”.

Il regime doganale in parola, presuppone la fuoriuscita fisica di beni dal territorio unionale attraverso ufficio doganale di uscita.

Inizia nell’ufficio doganale di esportazione che è quello in cui è presentata la dichiarazione di esportazione o la dichiarazione di riesportazione per merci che escono dal territorio doganale dell’Unione.

Abbisogna del rispetto di specifiche formalità volte a garantire un controllo sull’ effettiva uscita e richiede che l’esportatore presenti le merci e la relativa dichiarazione all’ esportazione all’ ufficio doganale competente.

In quest’ottica, ogni operazione di esportazione, registrata e perfezionata attraverso un sistema di tracciatura informatica, è dotata di un numero di identificazione denominato MRN (movement reference number) che segue il bene dalla dogana di esportazione a quella di uscita: quest’ ultimo ufficio deve comunicare al primo che i beni sono effettivamente usciti dal territorio doganale fornendone una “prova di uscita”.

Nello specifico:

UFFICIO DOGANALE DI ESPORTAZIONE

E l’ufficio doganale in cui si presenta la dichiarazione di esportazione, il quale assegna all’operazione un numero di riferimento MRN (Master Reference Number). Ai fini dell’individuazione dell’ufficio doganale competente per la presentazione della dichiarazione di esportazione, la normativa doganale individua, quale primo criterio, quello del luogo in cui è stabilito l’esportatore (art. 221, Reg. UE 2015/2447).

UFFICIO DOGANALE DI USCITA

E’ l’ufficio doganale competente per il luogo da cui le merci lasciano il territorio doganale dell’UE per una destinazione al di fuori di tale territorio. L’ufficio doganale di uscita, dopo aver verificato he la merce presentata corrisponde a quella dichiarata, invia all’ufficio di esportazione il messaggio telematico “risultato di uscita”.

In caso di assenza di tale prova di uscita, le autorità doganali possono richiedere delle prove alternative.

Il dichiarante può fornire all’ufficio doganale di esportazione la prova che le merci hanno lasciato il territorio doganale dell’Unione. Tale prova può essere fornita in particolare mediante uno dei seguenti elementi o mediante una combinazione degli stessi:

una copia della bolla di consegna firmata o autenticata dal destinatario fuori dal territorio doganale dell’Unione;
la prova del pagamento;
la fattura;
la bolla di consegna;
un documento firmato o autenticato dall’operatore economico che ha portato le merci fuori dal territorio doganale dell’Unione;
un documento trattato dall’autorità doganale di uno Stato membro o di un paese terzo, in conformità delle norme e delle procedure applicabili in tale Stato o paese;
le scritture degli operatori economici relative alle merci fornite a navi, aeromobili o offshore.

La prova dell’esportazione assume un’importanza centrale anche nel caso di procedimenti di restituzione all’ esportazione.

Da un punto di vista IVA, il DPR 26 ottobre 1972 n. 633 all’articolo 8 definisce le “cessioni all’esportazione” prive dell’applicazione del tributo in parola nel seguente modo: “Costituiscono cessioni all’esportazione non imponibili:

a) le cessioni, anche tramite commissionari, eseguite mediante trasporto o spedizione di beni fuori del territorio della Comunità economica europea, a cura o a nome dei cedenti o dei commissionari, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi. I beni possono essere sottoposti per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a lavorazione, trasformazione, montaggio, assiemaggio o adattamento ad altri beni. La esportazione deve risultare da documento doganale, o da vidimazione apposta dall’ufficio doganale su un esemplare della fattura ovvero su un esemplare della bolla di accompagnamento emessa a norma dell’art. 2 del decreto del Presidente della Repubblica 6 ottobre 1978, n. 627, o, se questa non è prescritta, sul documento di cui all’articolo 21, comma 4, terzo periodo, lettera a). Nel caso in cui avvenga tramite servizio postale l’esportazione deve risultare nei modi stabiliti con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro delle poste e delle telecomunicazioni;
b) le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio della Comunità economica europea entro novanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario non residente o per suo conto, ad eccezione dei beni destinati a dotazione o provvista di bordo di imbarcazioni o navi da diporto, di aeromobili da turismo o di qualsiasi altro mezzo di trasporto ad uso privato e dei beni da trasportarsi nei bagagli personali fuori del territorio della Comunità economica europea; l’esportazione deve risultare da vidimazione apposta dall’ufficio doganale o dall’ufficio postale su un esemplare della fattura;

((b-bis) le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio dell’Unione europea entro centottanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario o per suo conto, effettuate, secondo modalità stabilite con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, nei confronti delle amministrazioni pubbliche e dei soggetti della cooperazione allo sviluppo iscritti nell’elenco di cui all’articolo 26, comma 3, della legge 11 agosto 2014, n. 125, in attuazione di finalità umanitarie, comprese quelle dirette a realizzare programmi di cooperazione allo sviluppo. La prova dell’avvenuta esportazione dei beni è data dalla documentazione doganale;))

c) le cessioni, anche tramite commissionari, di beni diversi dai fabbricati e dalle aree edificabili, e le prestazioni di servizi rese a soggetti che, avendo effettuato cessioni all’esportazione od operazioni intracomunitarie, si avvalgono della facoltà di acquistare, anche tramite commissionari, o importare beni e servizi senza pagamento dell’imposta.

Le cessioni e le prestazioni di cui alla lettera c) sono effettuate senza pagamento dell’imposta ai soggetti indicati nella lettera a), se residenti, ed ai soggetti che effettuano le cessioni di cui alla lettera b) del precedente comma su loro dichiarazione scritta e sotto la loro responsabilità, nei limiti dell’ammontare complessivo dei corrispettivi delle cessioni di cui alle stesse lettere dai medesimi fatte nel corso dell’anno solare precedente. I cessionari e i commissionari possono avvalersi di tale ammontare integralmente per gli acquisti di beni che siano esportati nello stato originario nei sei mesi successivi alla loro consegna e, nei limiti della differenza tra esso e l’ammontare delle cessioni dei beni effettuate nei loro confronti nello stesso anno ai sensi della lettera a), relativamente agli acquisti di altri beni o di servizi. I soggetti che intendono avvalersi della facoltà di acquistare beni e servizi senza pagamento dell’imposta devono darne comunicazione scritta al competente ufficio dell’imposta sul valore aggiunto entro il 31 gennaio ovvero oltre tale data, ma anteriormente al momento di effettuazione della prima operazione, indicando l’ammontare dei corrispettivi delle esportazioni fatte nell’anno solare precedente. Gli stessi soggetti possono optare, dandone comunicazione entro il 31 gennaio, per la facoltà di acquistare beni e servizi senza pagamento dell’imposta assumendo come ammontare di riferimento, in ciascun mese. L’ammontare dei corrispettivi delle esportazioni fatte nei dodici mesi precedenti. L’opzione ha effetto per un triennio solare e, qualora non sia revocata, si estende di triennio in triennio. La revoca deve essere comunicata all’ufficio entro il 31 gennaio successivo a ciascun triennio. I soggetti che iniziano l’attività o non hanno comunque effettuato esportazioni nell’anno solare precedente possono avvalersi per la durata di un triennio solare della facoltà di acquistare beni e servizi senza pagamento dell’imposta, dandone preventiva comunicazione all’ufficio, assumendo come ammontare di riferimento, in ciascun mese, l’ammontare dei corrispettivi delle esportazioni fatte nei dodici mesi precedenti.
Nel caso di affitto di azienda, perché possa avere effetto il trasferimento del beneficio di utilizzazione della facoltà di acquistare beni e servizi per cessioni all’esportazione, senza pagamento dell’imposta, ai sensi del terzo comma, è necessario che tale trasferimento sia espressamente previsto nel relativo contratto e che ne sia data comunicazione con lettera raccomandata entro trenta giorni all’ufficio IVA competente per territorio. Ai fini dell’applicazione del primo comma si intendono spediti o trasportati fuori della Comunità anche i beni destinati ad essere impiegati nel mare territoriale per la costruzione, la riparazione, la manutenzione, la trasformazione, l’equipaggiamento e il rifornimento delle piattaforme di perforazione e sfruttamento, nonché per la realizzazione di collegamenti fra dette piattaforme e la terraferma”.

In sintesi, rappresentano cessioni all’esportazione non imponibili ai sensi dell’art. 8, primo comma del DPR n. 633/1972:

le esportazioni dirette e cioè le cessioni, anche tramite commissionari, eseguite mediante trasporto o spedizione di beni fuori del territorio dell’Unione europea, a cura o a nome dei cedenti o dei commissionari, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi ultimi.
Le esportazioni indirette per cui le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio dell’Unione europea entro 90 giorni dalla consegna, a cura del cessionario non residente o per suo conto, ad eccezione dei beni destinati a dotazione o provvista di bordo di imbarcazioni o navi da diporto, di aeromobili da turismo o di qualsiasi altro mezzo di trasporto ad uso privato e dei beni da trasportarsi nei bagagli personali fuori del territorio dell’Unione europea; l’esportazione deve risultare da vidimazione apposta dall’ufficio doganale o dall’ufficio postale su un esemplare della fattura

La verifica dell’effettiva esportazione e quindi della trasmissione del messaggio “risultato di uscita” dall’ufficio doganale di uscita a quello di esportazione deve avvenire entro 90 giorni. Per avere la notifica dell’avvenuta esportazione della merce, l’operatore economico può consultare la banca dati dedicata.